საკუთრების უფლება და საგადასახადო კანონმდებლობა

წინამდებარე სტატია ეხება საკუთრების უფლების ურთიერთმიმართებას საგადასახადო კანონმდებლობასთან, განხულ იქნება ქართული საგადასახადო კანონმდებლობის ორი ინსტიტუტი, რომელიც გარკვეულწილად წინააღმდეგობაში მოდის ევროკონვენციით აღიარებულ საკუთრების უფლებასთან. პირველი ეხება ბიუჯეტიდან ზედმეტად გადახდილი თანხის დაბრუნებას და მეორე დღგ-ს ჩათლას. საკუთრების უფლება დაცულია ევროკონვენციის დამატებითი პირველი ოქმის პირველი მუხლით, იქვე არის დაშვებული გამონაკლისი შემთხვევები, როცა სახელმწიფოს აქვს უფლება შეზღუდოს საკუთრების უფლება საზოგადოებრივი ინტერესიდან გამომდინარე, თუმცა მიუხედავად აღნიშნულისა, „ხშირად სახელმწიფოს ჩარევა ადმინისტრაციული/საგადასახადო აქტების მეშვეობით ევროსასამართლოს მიერ მაინც მიიჩნევა საკუთრების უფლების ხელყოფად“

ქართული საგადასახადო კოდექსის მე-40 მუხლი ამბობს: გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს (………….) საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში დაიბრუნოს ან/და მომოვალი გადასახადების ვალდებულებათა ანგარიშში ჩაითვალოს ზედმეტად გადახდილი გადასახადის ან/და სანქციის თანხა . თავის მხრივ, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნის მიღებიდან 20 დღის ვადაში წარადგინოს შესაგებელი, მაგრამ იმ შემთხვევაში თუ შესაგებელს არ წარადგენს რა ვადაში უნდა დაუბრუნოს საგადასახადო ორგანომ გადასახადის გადამხდელს ზედმეტად გადახდილი თანხა არ არის დაკონკრეტებული, თუმცა აქ იგულისხმება, რომ 20 დღის ვადაში ან შესაგებელი უნდა წარუდგინოს გადასახადის გადამხდელს ან ზედმეტად გადახდილი თანხა დაუბრუნოს. საინტერესოა რა ხდება მაშინ თუ საგადასახადო ორგანო 20 დღის ვადაში არც შესაგებელს წარადგენს და არც ზედმეტად გადახდილ თანხას დაუბრუნებს გადასახადის გადამხდელს? ან შესაგებელს წარადგენს და შემდგომ სასამართლო განხილვაზე დადგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს აქვს ზედმეტად გადახდილი თანხის უკან დაბრუნების მოთხოვნის უფლება. ამ შემთხვევაში საინტერესოა, ხდება თუ არა პროცენტის დაკისრება ძირითად დასაბრუნებელ თანხასთან ერთად ვადაგადაცილებისათვის? ქართული საგადასახადო კანონმდებლობით ეს არ არის გათვალისწინებული, რაც გადასახადის გადამხდელის კანონიერი უფლების შეზღუდვას წარმოადგენს მით უფრო იმ პირობებში, როცა საგადასახადო კოდექსი , გადამხდელის მხრიდან გადახდის ვადის გადაცილების შემთხვევაში, მისთვის საურავის გადახდას ითვალისწინებს, აშკარაა, რომ ერთის მხრივ, საგადასახადო ორგანოს უფლება გადასახადის გადახდის დაგვიანებისას გადამხდელს საურავი დააკისროს და მეორეს მხრივ, გადამხდელისათვის იმ უფლების წართმევა, რომ მოითხოვოს ზედმეტად გადახდილი თანხის დაბრუნების დაყოვნებისთვის პროცენტის გადახდა, წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის არათანაბარ მდგომარეობაში ჩაყენებას და ამით აშკარად ირღვევა ბალანსი კერძო და საჯარო ინტერესებს შორის, ამასთანავე ევროსასამართლო აღნიშნულს საკუთრების უფლების ხელყოფადააც აკვალიფიცირებს. განვიხილოთ ევროსასამართლოს პრაქტიკა აღნიშნულთან დაკავშირებით. ერთ-ერთი ასეთი იყო ეკო-ელდას სახელით ცნობილი საქმე. ჯერ განვიხილოთ ეროვნულ დონეზე რა გადაწყვეტილება მიიღო სასამართლომ და შემდეგ ევროსასამართლომ. მანამდე კი მიმოვიხილოთ ფაქტობრივი გარემოებები: საქმე ეხებოდა კომპანიის მიერ წინასწარი მოგების გადასახადის გადახდას გასული წლის შემოსავლების შესაბამისად. იმის გამო, რომ კომპანიას საგადასახადო წელს მოგება არ ჰქონია, 1988 წელს კომპანიამ აღნიშნული გადასახადის უკან დაბრუნება მოითხოვა იმ მოტივით, რომ ის არასწორად იყო გადახდილი. სახელმწიფომ აღნიშნული თანხის დაბრუნებაზე უარი განაცხადა, რის შემდეგაც 1991 წელს კომპანიამ სარჩელით მიმართა სასამართლოს და მოითხოვა, როგორც გადახდილი თანხის უკან დაბრუნება, ასევე პროცენტის გადახდა ზიანის ანაზრაურების ზოგადი სამოქალაქო-სამართლებრივი წესის შესაბამისად, იმ მომენტიდან, რაც კომპანიის მიმართვის შემდეგ, სახელმწიფოსათვის ცნობილი გახდა ზედმეტად გადახდილი თანხის შესახებ. საქმის განხილვის დაწყებამდე სახელმწიფომ კომპანიას დაუბრუნა გადახდილი თანხა, მაგრამ უარი უთხრა პროცენტის გადახდაზე. საბერძნეთის არცერთი ინსტანციის სასამართლომ არ დააკმაყოფილა კომპანიის მოთხოვნა ინტერესის (პროცენტის) ანაზღაურების შესახებ იმ მოტივით, რომ საგადასახადო კანონმდებლობა აღნიშნულ ვალდებულებას არ იცნობდა. ახლა ვნახოთ რა გადაწყვეტილება მიიღო ევროსასამართლომ. ევროპის ადამიანის უფლებათა სასამართლომ თავის გადაწყვეტილებაში კიდევ ერთხელ აღნიშნა, რომ ვალი შესაძლოა, წარმოადგენდეს საკუთრებას/მფლობელობას ევროკონვენციის დამატებითი პირველი ოქმის პირველი მუხლის შესაბამისად იმ შემთხვევაში, როდესაც ის საკმარისად დადგენილი და აღსრულებადია. სასამართლომ ასევე მიუთითა მის პრაქტიკაზე, რომ კომპენსაციის ადეკვატურობა დაცული არ იქნება, თუ ის გადახდილი იქნება იმ ფაქტორების გაუთვალისწინებლად, რომელთაც შეუძლიათ, შეამცირონ მისი ღირებულება, მაგალითად, ისეთის, როგორიცაა უმიზეზო დაგვიანება და, შესაბამისად, განმარტა, რომ ინტერესის გადახდა არსებითად და განუყოფლად უკავშირდება სახელმწიფოს ვალდებულებას,დაუბრუნოს კრედიტორს ნასესხები თანხა. როგორც სასამართლო განმარტავს, ზედმეტად/ შეცდომით გადახდილი თანხა წარმოადგენს გადამხდელის საკუთრებას, ხოლო სახელმწიფოს ვალდებულებაა, ხელი არ შეუშალოს პირს, საკუთრებით მშვიდობიან სარგებლობაში, რაც მოიცავს თანხის დაბრუნებისას ინტერესის გადახდას დაბრუნების დაყოვნებისთვის. წინააღმდეგ შემთხვევაში, დაცული არ არის თანაზომიერების პრინციპი, კერძოდ, ბალანსი კერძო და საჯარო ინტერესებს შორის, რომლის დაცვა საკუთრების უფლების შეზღუდვის დროს აუცილებელია და წარმოადგენს, გადამხდელზე ზედმეტი ტვირთის დაწესებას ახლა განვიხილოთ ევროსასამართლოს გადაწყვეტილება დღგ-ს ჩათვლასთან დაკავშირებით, კერძოდ, ბულვესისა და ბიზნეს საპორტ ცენტრის საქმეები. აღნიშნულმა კომპანიებმა საქონელი შეიძინეს მომწოდებლისგან, გადაიხადეს შესაბამისი თანხა, ინვოისში ასახული იყო ასევე დღგ. ბულვესის საქმის შემთხვევაში მიმწოდებელმა ანგარიშფაქტურა წარადგინა და ბიუჯეტში თანხა გადაიხადა კანონით დადგენილი ვადის გასვლიდან მხოლოდ 2 თვეში, ხოლო ბიზნეს საპორტ ცენტრის შემთხვევაში კომპანიას არც ანგარიშფაქტურა წარუდგენია და არც ბიუჯეტში გადაუხდია დღგ, ამის გამო სახემლწიფომ უარი უთხრა დღგ-ს ჩათვლაზე იმ მოტივით, რომ მიმწოდებელმა არ შეასრულა კანონით გათვალისწინებული ვალდებულებები. ევროსასამართლომ კი აღნიშნულთან დაკავშირებით განმარტა, რომ „მხარეს არ შეიძლება დაეკისროს პასუხისმგებლობა იმ გარემოებების გამო, რომელზეც, მას ზეგავლენის მოხდენა არ შეუძლია, მოცემულ შემთხვევაში, როცა კომპანიამ სრულად შეასრულა კანონით დადგენილი ვალდებულება ანუ გადაიხადა დღგ და მან ამ დროს არ იცოდა და არც შეიძლება სცოდნოდა მიმწოდებლის მიერ კანონით დადგენილი მოთხოვნების დარღვევის შესახებ. კანონმდებლობის მხრიდან ასეთ შემთხვევაში ჩათვლის უფლების გაუქმება ეწინააღმდეგებოდა სამართლებრივი სტაბილურობის პრინციპს და ხელყოფს საკუთრების უფლებას. საინტერესოა საქართველოს უზენაესის სასამართლოს დიდი პალატის მიდგომაც აღნიშნულ საკითხთან მიმართებაში. საქმე მდომარეობდა შემდეგში: კომპანიამ შეიძინა საქონელი, რომელშიც ასახული იყო დღგ-ის კომპონენტი. გამყიდველმა მას შესაბამისი ანგარიშფაქტურა გამოუწერა. თუმცა იმის გამო, რომ გამყიდველმა ბიუჯეტში არ გადაიხადა დღგ-ის თანხა, საგადასახადო ორგანომ კომპანიას ჩათვლა გაუუქმა. თავის საკასაციო საჩივარში კომპანია მიუთითებდა, რომ ის წარმოადგენდა კეთილსინდისიერ შემძენს და დღგ-ის ჩათვლის გაუქმებით ილახებოდა და უკანონოთ იზღუდებოდა მისი კონსტიტუციით უზრუნველყოფილი და აღიარებული უფლება საკუთრებაზე. საჩივრის ავტორები მიუთითებდნენ, რომ გამყიდველმა ანგარიშფაქტურის გამოწერით დაადასტურა მყიდველის მიერ დღგ-ის გადახდის ფაქტი, ხოლო დღგ-ის ადრესატამდე ანუ, სახელმწიფო ბიუჯეტამდე მიტანა, უკვე გამყიდველის ვალდებულებას წარმოადგენდა. აღნიშნულით სახელმწიფო ფაქტობრივ უსაფუძვლოდ მდიდრდებოდა, რადგან ერთსა და იმავე დღგ-ის თანხას არიცხავდა როგორც მყიდველს ისე გამყიდველს. უზენაესი სასამართლო დაეყრდნო საკონსტიტუციო სასამართლოს მსჯელობას, რომ “დღგ-ის ჩათვლა წარმოადგენს შესაბამისი პირის უფლებას და შესაძლებლობას, გარკვეული პირობების დადგომის შემდგომ სახელმწიფოს მხრიდან მიიღოს თანხის გადახდილად აღიარების უფლება” თუმცა ამ გარკვეული პირობების დადგომის ხელისშემშლელ ფაქტად განიხილა ის გარემოება, რაზეც მყიდველს ზეგავლენის მოხდენა არ შეეძლო. მან დაასკვნა, რომ ჩათვლის უფლების გაუქმება და მისი დამოკიდებულება სხვა პირის მიერ შესასრულებელ მოქმედებაზე არ ეწინააღმდეგებოდა “კეთილსინდისიერი შემძენის” საკუთრების უფლებას, რის შესახებაც გადამხდელი მიუთითებდა. აღნიშნული გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება ევროსამართლოს გადაწყვეტილებებს, ვინაიდან ევროსასამართლოს პრაქტიკიდან ჩანს, რომ დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება მაშინ, როდესაც შემძენი კეთილსინდისიერია და მის გადახდილ ფასში დღგ-ის ელემენტი ასახულია ეწინააღმდეგება საკუთრების უფლებას, რადგან დღგ არაპირდაპირი გადასახადია და მას მართალია იხდის შემძენი, მაგრამ საგადასახადო ორგანომდე მისი მიტანა უკვე მიმწოდებელს ევალება, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელად სწორედ ის მოიაზრება . „დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება კეთილსინდისიერი გადამხდელის უპირობო საკუთრების უფლებაა და ყოველგვარი კანონი,რომელიც ჩათვლის უფლების რეალიზებას, სხვა გარე ფაქტორებს უკავშირებს, წინააღმდეგობაში მოდის გადამხდელის საკუთრების უფლებასთან“ ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ევროსასამართლო საკუთრებად მიიჩნევს არამხოლოდ იმას, რაც პირს პირდაპირ საკუთრებაში აქვს, არამედ მოთხოვნის უფლებასაც თუ ის საკმარისად დადგენილია და პირს აქვს მისი მიღების ლეგიტიმური მოლოდინი. განხილულ შემთხვევებშიც ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილი თანხის უკან დაბრუნება და სახელმწიფოს მხრიდან მისი გადახდის დაგვიანებისას, თანხაზე დაკისრებული პროცენტი პირის კანონიერი საკუთრების უფლებაა. სასურველია ზედმეტად/შეცდომით გადახდილი თანხის უკან დაბრუნებისას თანხაზე დარიცხული პროცენტი განისაზღვროს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული გადასახადი გადამხდელის მიერ გადასახადის გადახდის დაგვიანებისას განსაზღვრული საურავის ოდენობით. ასევეა დღგ-ს ჩათვლის შემთხვევაშიც. „მას შემდეგ რაც გადამხდელი შეასრულებს სახელმწიფოს მიერ დადგენილ პროცედურულ წესებს, მას უჩნდება ჩათვლის უფლება, შესაბამისად “ლეგიტიმური მოლოდინი” მისი საკუთრების უფლების გამოყენების“ ამდენად, პირს არ უნდა გააუქმდეს დღგ-ს ჩათვლის უფლება, მაშინ, როცა მას გადახდილი აქვს დღგ და ეს უკანასკნელი ბიუჯეტამდე არ მიუტანია მას, ვისაც საგადასახადო კოდექსის მიხედვით ევალებოდა დღგ-ს გადახდა ანუ მიმწოდებელს. გამოყენებული ლიტერატურა: 1. საქართველოს საგადასახადო კოდექსი; 2. ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენცია; 3. დაჩი ქინქლაძე, „გადასახადის გადამხდელის საკუთრების დაცვის გარანტიებიადამიანის უფლებების ევროპული სასამართლოს პრაქტიკის მიხედვით. რამდენად შეესაბამება ქართული კანონმდებლობა ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მოთხოვნებს“, ქართული ბიზნესს სამართლის მიმოხილვა, 2012წ. 4. EKO-ELDA v. Greece no. 10162/02 5. საქართველოს უზენაესის სასამართლოს დიდი პალატის განჩინება, #ბს-817-403